2023 yılının sona ermesi ve yıl kapanış işlemlerinin başlamasıyla birlikte enflasyon düzeltmesinde artık uygulama aşamasına geçtik. Tartışmaya açık çok sayıda konu var. Her biri ayrı birer yazıyı hak ediyor. Ancak bunları tek tek yazacak maalesef yeterli vakit yok.
O yüzden, bu yazımda; enflasyon düzeltmesiyle ilgili gerek verdiğim eğitimlerde gerekse de diğer çeşitli yollarla bugüne kadar tarafıma iletilen konulara ilişkin aldığım notlardan bazılarını kısaca paylaşmak istiyorum. Eğer vakit bulabilirsem ileride bunlardan bazılarını daha detaylı olarak ayrı yazı konusu yapmak niyetindeyim. Umarım bu kısa notlar da şimdilik faydalı olur.
Reel olmayan finansman maliyeti
1) Vergi Usul Kanununun (VUK) mükerrer 298/A maddesinde ve buna uygun olarak 555 sıra no.lu VUK Genel Tebliğine (Tebliğ) ekli 3 nolu listede yer verilmediğinden, maddi olmayan duran varlıklar (26 hesaplar) için reel olmayan finansman maliyeti (ROFM) hesabı yapılmaz.
2) Tebliğe ekli 3 nolu listeye göre, 258 hesapta takip edilen ve tamamlandığında ilgili maddi duran varlık hesabına aktarılacak olan yatırım hesapları için ROFM hesabı yapılır. Buna göre, ilgili yatırım sona erdiğinde maddi olmayan duran varlık hesabına (26 hesaplara) aktifleştirilecekse ROFM hesabı yapılmaz.
3) 6361 sayılı Kanuna göre, taşınır ve taşınmazlar ile bilgisayar yazılımlarının çoğaltılmış nüshaları finansal kiralamaya konu edilebilir. Diğer yandan, finansal kiralama konusu kıymetler TDHP uyarınca maddi olmayan duran varlık hesabında (26 hesapta) takip edilmekte; buna karşın bunların amortismanı finansal kiralamaya konu kıymetin faydalı ömrüne göre belirlenmektedir. Dolayısıyla, vergi uygulamasında bunlar ayrı bir maddi olmayan duran varlık değil, finansal kiralama konusu kıymet olarak kabul edilmektedir. Bu nedenle, finansal kiralama konusu kıymetler, maddi olmayan olmayan duran varlık hesabında takip edilse dahi, kiralama süresi sonunda maddi duran varlık hesabına (25 hesaplara) aktifleştirilecekse ROFM hesabı yapılmalıdır.
4) ROFM içerebilen kıymetler (stoklar, mali duran varlıklar, maddi duran varlıklar ve özel tükenmeye tabi varlıklar) için harici bir finansman gideri aktifleştirmesi yapılmamış olsa bile, 3 aydan fazla vadeli olarak alınmışlarsa ROFM hesabı yapılması gerekir (toplulaştırılmış yöntem uygulanmamak kaydıyla).
5) ROFM hesabında toplam finansman yönteminin kullanılması halinde, takip eden 3 dönem boyunca bu yöntemin kullanılması zorunludur. Ancak 31.12.2023 tarihli bilanço düzeltmesinde yapılan tercih 2024 yılı düzeltmesi için bağlayıcı olmayıp, bu hüküm 2024 yılı düzeltmesinden itibaren yapılacak tercihler için uygulanacaktır.
6) ROFM hesabında kullanılabilecek toplam finansman yönteminde dikkate alınacak ortalama ticari kredi faiz oranları önceki uygulamada 328 sıra no.lu VUK Genel Tebliği ekinde ve 17 sıra no.lu VUK Sirkülerinde duyurulmuştur. Ancak halihazırdaki uygulamayı düzenleyen 555 sıra no.lu VUK Genel Tebliğinde bu oranlara yer verilmediği gibi, bu hesaplamada hangi oranın kullanılacağı da belirtilmemiştir. Bu konuda Maliye'nin bir duyuru yapması beklenmektedir.
7) 1.1.2024 öncesi kayıtlarda yer alan kıymetler için ROFM sadece 31.12.2023 tarihli bilanço düzeltmesinde düşülür, aynı kıymet için 1.1.2024 tarihinden sonra yeni bir finansman maliyeti aktifleştirmesi olmadığı müddetçe takip eden dönemlerde ROFM hesabı yapılmaz.
8) Düzeltmeye esas değerden düşülecek ROFM için yasal defterlerde herhangi bir kayıt atılmaz. Düzeltme farkı ROFM kadar eksik olarak yasal defterlere kayıt edilir.
Stokların düzeltilmesi
9) Stokların düzeltilmesinde toplulaştırılmış yöntemlerin kullanılması halinde, takip eden 3 dönem boyunca bu yöntemin kullanılması zorunludur. Ancak 31.12.2023 tarihli bilanço düzeltmesinde yapılan tercih 2024 yılı düzeltmesi için bağlayıcı olmayıp, bu hüküm 2024 yılı düzeltmesinden itibaren yapılacak tercihler için uygulanacaktır.
10) Stokların düzeltilmesinde alt ayrımlar itibariyle (stok kodu bazında) farklı yöntemler seçilerek düzeltme yapılabilir.
Öz sermaye kalemlerinin düzeltilmesi
11) Tebliğde 31.12.2023 tarihli bilançonun düzeltilmesinde, öz sermaye kalemlerinden düzeltilmeyip düzeltilmiş bilançoda aynen korunacağı belirtilen hesaplar (parasal kaynaklı fonlar vs) 2024 ve devamı yıllarda yapılacak düzeltmelerde de parasal kıymet olarak kabul edilecek ve düzeltilmeyecektir.
12) Tebliğe göre, Tebliğde ismen belirtilmeyen öz sermaye kalemleri parasal olmayan kıymet kabul edilecek ve düzeltilecektir. Bu kapsamda, sermaye tamamlama fonu ve sermaye avansı parasal olmayan kıymet olarak düzeltmeye tabi tutulacaktır.
13) Tebliğde 1.1.2024'ten sonra oluşacak geçmiş yıl karları veya zararlarının düzeltilip düzeltilmeyeceği konusunda bir açıklama yapılmamış olsa dahi, söz konusu geçmiş yıl kar veya zararları parasal olmayan kıymet olarak düzeltmeye tabi tutulacaktır.
Enflasyon düzeltmesi matematiği
14) 31.12.2023 tarihli bilançonun düzeltilmesinde öz sermaye kalemlerinin hangi tarih veya katsayı esas alınarak düzeltildiği, 2024 ve sonraki dönemlerdeki enflasyon düzeltmesinde ortaya çıkacak vergilendirilebilir karı veya zararı değiştirmez.
15) Sermayenin düzeltilmesinde, düzeltmeye esas tutara ulaşırken düşülecek kalemlerin bulunması halinde; önce bu tutarlar düşülerek düzeltmeye esas tutar bulunur; ardından bu tutar düzeltme katsayısı ile çarpılarak düzeltilmiş sermaye tutarı tespit edilir; son olarak da yasal defterdeki kayıtlar dikkate alınarak düzeltilmiş sermaye tutarına ulaşacak kadar düzeltme farkı "sermaye düzeltmesi olumlu farkları" veya "sermaye düzeltmesi olumsuz farkları" hesabına kaydedilir. Böylece, bu düşülecek kalemlerin sermayeye eklenmemiş olması halinde ulaşılacak düzeltilmiş sermaye tutarı ile bunların sermayeye eklendiği durumdaki düzeltilmiş sermaye tutarının eşit olması sağlanmış olunur.
16) 31.12.2023 tarihli düzeltme öncesi bilançodaki parasal olmayan aktifler ile parasal olmayan pasifler arasındaki farkın 2024 yılına ilişkin beklenen Yİ-ÜFE artış oranı ile çarpılması halinde, söz konusu bilançonun 2024 yılı düzeltmesinde yaratması beklenen vergi etkisi (düzeltilmiş değerler üzerinden 2024 yılında ayrılacak amortismanın yaratacağı etki hariç) kolayca hesaplanabilir.
17) Faydalı ömür süresi içerisine ayrılmayan amortismanların bulunması halinde, bunların ayrılmadan aynen korunması ile 31.12.2023 tarihli bilanço düzeltmesi öncesinde ayrılıp KKEG yapılması 2024 ve sonraki dönemlerdeki enflasyon düzeltmesinde ortaya çıkacak vergilendirilebilir karı veya zararı değiştirmez.
Parasal kıymet-Parasal olmayan kıymet ayrımı
18) Tebliğ eki 1 ve 2 no.lu listelerde Tek Düzen Hesap Planı'ndaki tüm hesaplara yer verilmemiştir. Bu listelerde yer almayan hesaplar listelerdeki kendilerine mahiyet itibariyle en yakın hesaplar gibi dikkate alınacaktır.
19) Sadece VUK'un değerleme hükümlerine uygun olarak bilançoda yer alan hesaplar düzeltmede dikkate alınır. Buna göre, örneğin, kullanılan banka kredisine ait faizler peşin ödenen giderler hesabında takip ediliyorsa, bunların düzeltmeye tabi tutulmaması gerekir.
20) Ortaklık ilişkisi içinde olunan kurumların vergisiz olarak devralınması neticesinde oluşan birleşme primleri Tebliğe göre düzeltilmez. Bununla birlikte, pasif tarafta oluşan birleşme primlerinin hisse senedi ihraç primi mahiyetinde olduğu ve düzeltmeye tabi tutulması gerektiğine yönelik Danıştay kararı bulunduğu hususu göz ardı edilmemelidir.
21) VUK'a uygun olmayan karşılıklar, enflasyon düzeltmesine tabi tutulmaz. Bu karşılıklar ayrıldığı dönemde vergi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınamadığı gibi, öz sermayeyi azaltarak enflasyon düzeltmesinde vergi gideri etkisini de azaltır. Bu yüzden, daha önce ayrılmış bu tür karşılıkların iptal edilmesi ve mümkün olduğunca yenilerinin ayrılmaması gerekir.
22) Alış bedeli ile değerlenen menkul kıymetler parasal olmayan kıymettir ve düzeltmeye tabi tutulur. Buna karşın kıst getiriyle veya borsa rayiciyle değerlenen menkul kıymetler parasal kıymet olarak kabul edilir ve düzeltilmez.
Düzeltme katsayısı ve uygulama
23) VUK'un geçici 31 ve geçici 32 nci maddeleri kapsamında yapılan/yapılacak yeniden değerlemelerde değerlemeye esas alınacak katsayının tespitinde virgülden sonraki 5 hane 6 ncı hane yuvarlanmadan dikkate alınırken, enflasyon düzeltmesinde düzeltme katsayısının tespitinde virgülden sonraki 5 hane 6 ncı hane yuvarlanarak dikkate alınır.
24) Daha önce enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuş olan kıymetlerin düzeltmesinde kullanılacak düzeltme katsayısı bulunurken Ocak 2005 değil, Aralık 2004 Yİ-ÜFE değeri dikkate alınır.
25) Enflasyon düzeltmesi şartlarının sağlanıp sağlanmadığı geçici vergi dönemleri ve yıl sonu itibariyle kontrol edilir. Bu nedenle, enflasyon düzeltmesi aylık değil, geçici vergi dönemleri ve yıl sonlarında yapılır.
26) 2024 yılı ve sonraki dönemlerde yapılacak düzeltmelerde, 31.12.2023 tarihli bilanço düzeltmesinden farklı olarak düzeltmenin yapıldığı dönemde düzeltilmiş değerler üzerinden amortisman ayrılabilir.
The content of this article is intended to provide a general guide to the subject matter. Specialist advice should be sought about your specific circumstances.
