La posible aplicac ión de la bonificación del 99% en el ISD tras la realización de una aportación no dineraria no constituye una "ventaja fiscal" a efectos de aplicar régimen de neutralidad fiscal y su posible eliminación por la inexistencia de motivos económicos válidos

Consulta de la DGT V2906-18, de 13 de noviembre de 2018.

El caso planteado en esta consulta se refiere al de un contribuyente (persona física) que tiene en propiedad diversos inmuebles explotados en régimen de arrendamiento. Para la gestión de los inmuebles, formalizó tres años atrás un contrato laboral a jornada completa con uno de sus hijos, que es quien gestiona la actividad de arrendamiento.

La intención del contribuyente es aportar todo su patrimonio inmobiliario en régimen de arrendamiento a una sociedad de nueva creación, para, acto seguido, otorgar testamento y adjudicar a sus hijos y nietos todas las participaciones en que se divida el capital social.

El contribuyente manifiesta que los motivos que impulsan dicha operación es facilitar la futura herencia; repartir y adjudicar los bienes de manera que no exista una paralización, deterioro y pérdida de rentabilidad y valor de su patrimonio inmobiliario.

A este respecto, el consultante pregunta si (i) la actividad de arrendamiento tiene la consideración de actividad económica y; (ii) si es posible la aplicación del régimen fiscal especial a la aportación no dineraria a una entidad de nueva constitución de los inmuebles arrendados.

  • Respecto a si concurren los requisitos para determinar que la actividad de arrendamiento tiene la consideración de actividad económica a efectos del IRPF, la DGT no se pronuncia expresamente remitiéndose al requisito de tener una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.
  • Respecto a la aplicación del régimen fiscal especial de diferimiento (el cual se aplicará siempre y cuando los inmuebles arrendados hayan estado afectos a la actividad de arrendamiento durante al menos tres años), la DGT establece que tampoco puede pronunciarse debido a que en el escrito de consulta tan sólo se hace mención a que la aportación no dineraria se realiza con la finalidad de evitar disputas entre los herederos en el reparto del patrimonio hereditario.

No obstante lo anterior, la DGT hace hincapié en el hecho de que en el supuesto de hecho, parecen cumplirse todos los requisitos para que la transmisión mortis causa a realizar tras la aportación no dineraria se beneficiase de una reducción en base imponible del ISD del 99% de la misma (lo que lleva a deducir que la aportación no dineraria planeada tiene como principal motivo la obtención de una "ventaja fiscal" en el ISD), mientras que, al contrario, la mera transmisión de los inmuebles podría no conllevar dicha reducción.

Como es sabido, se permite la aplicación del régimen especial de diferimiento siempre y cuando la operación no tenga como principal objetivo el fraude fiscal. A este respecto, la Ley del IS establece una cláusula anti-abuso en su artículo 89.2 que establece que no se podrá aplicar este régimen "cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal."

Es decir, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una "ventaja fiscal" al margen de cualquier razón económica, no sería de aplicación el régimen de diferimiento pudiéndose anular la ventaja fiscal conseguida por medio de la operación.

Respecto a si la obtención de una "ventaja fiscal" en el ISD pudiera ser objeto de regularización en el caso en el que las autoridades fiscales consideren la inexistencia de motivos económicos válidos, la DGT determina que la cláusula anti abuso establecida en el artículo 89.2 de la LIS, que traspone la Directiva de operaciones de reestructuración no puede utilizarse para aquellos supuestos en que la ventaja fiscal se encuadra en un impuesto no afectado por la propia Directiva, como es el ISD.

Alcanza así la DGT la misma conclusión respecto a la no consideración de una ventaja fiscal en la aplicación de operaciones de reestructuración al diferimiento del devengo del IIVTNU (V4460-16, V3940-15 y V2983-14).

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