ÖZET

18.01.2019 tarihli ve 30656 sayılı Resmi Gazete 'de yayımlanan 7161 sayılı "Vergi Kanunları İle Bazı Kanun Ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun"un 3. maddesi ile getirilen düzenlemede; uçuş maksadıyla görevlendirilen pilotlar ile uçuş esnasında uçak içerisinde hizmet veren personele yapılan aylık ücret ödemelerinin gerçek safi değerinin %70'i gelir vergisinden istisna tutulmuş, aynı Kanun'un 4. maddesi ile 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 2. bendinde değişiklik yapılmıştır.

Anahtar Kelimeler: 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu, Gelir Vergisi İstisnası, Uçuş Personeli, Pilot, Kabin Memuru, Tazminat.

GİRİŞ

Gelişen teknolojinin en büyük yansıması şüphesiz ki ulaşım sektörü üzerinde görülmektedir. Ulaşım sektöründe ise uzakları yakınlaştıran hava ulaşımı, taşıma maliyetlerini düşürmesi, yolcuların en kısa sürede düşük maliyetle seyahat etmesine olanak sağlaması, gerek ulusal gerekse uluslararası ticarete etkisi bakımından büyük öneme sahiptir. Bunun yanı sıra sosyal ve kültürel olarak etkileşimi hızlandırmaktadır. Tüm bu sosyal ve ekonomik etkenlere sahip hava ulaşımının başarılı bir şekilde gerçekleştirilmesinde ise hava araçları kadar uçuşlarda görevli uçuş personelinin katkısı tartışılmaz bir noktadır. Görev itibariyle kritik bir konuma sahip olan uçuş personellerinin elde ettikleri ücretlerin vergilendirilmesi konusunda yapılan yeni düzenlemeler bu makalemizin konusunu oluşturmaktadır.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ("GVK")'nun 29. maddesine göre, Türk Hava Kurumu veya kanuni veya iş merkezi Türkiye'de bulunan müesseselerde uçuş maksadıyla görevlendirilen, hava aracının sevk ve idaresiyle görevli pilotlar ile uçuş esnasında uçak içinde hizmet veren yetkili sivil havacılık otoritesince sertifikalandırılmış personele ödenen tazminatlar, gündelikler, ikramiyeler, zamlar veya aynı mahiyetteki ödemeler gelir vergisinden müstesna tutulmaktaydı. Buna göre birçok havayolu şirketi tarafından uçuş personelinin esas maaşları çok düşük belirlenmekte vergi istisnasından fazla yararlanmak için tazminat ve prim ödemeleri yüksek gösterilerek %85'lere varan gelir vergisi istisnası uygulanabilmekteydi.

Yapılan değişiklikler sonucunda, aynı Kanun'un 23. maddesine eklenen 17. bent ile bahsi geçen personele ödenen aylık ücretin gerçek safi değerinin %70'inin gelir vergisinden istisna edileceği kararlaştırılmıştır.

I. KONUYA İLİŞKİN YASAL DÜZENLEMELER

193 sayılı GVK'nın 61. maddesinde ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar (hizmet karşılığının mal olarak verilmesi) ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen (konut, araç sağlanması vb.) menfaatler şeklinde tanımlanmıştır. Aynı maddede ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık ilişkisi niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunmasının ücretin niteliğini değiştirmeyeceği belirtilmiştir.

7161 sayılı Kanun kapsamında GVK'nın 23. maddesine eklenen 17. bent ile, kamu kurum ve kuruluşları hariç Türk Hava Kurumu veya kanuni veya iş merkezi Türkiye'de bulunan müesseselerde uçuş maksadıyla görevlendirilen, hava aracının sevk ve idaresiyle görevli pilotlar ile uçuş esnasında uçak içinde hizmet veren yetkili sivil havacılık otoritesince sertifikalandırılmış kabin memurlarına ödenen aylık ücretin gerçek safi değerinin %70'inin gelir vergisinden istisna olacağı belirlenmiştir.

Söz konusu istisnanın kapsamı ve uygulamalarına ilişkin açıklamaların yer aldığı 306 Seri Numaralı Gelir Vergisi Tebliği 15.03.2019 tarihli ve 30715 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanmıştır. Bu açıklamalarda, kamu kurumları dışında çalışan pilot ve kabin memurlarına ödenen aylık ücretin gerçek safi değerinin %70'inin gelir vergisi istisnası kapsamına dahil edileceğine ilişkin hesaplamalara yer verilmiştir.

II. UÇUŞ PERSONELİNE YAPILAN ÖDEMELERİN VERGİLENDİRİLMESİ

7161 sayılı Kanun ile yapılan düzenleme öncesinde, uçuş personeline yapılan tazminat gündelik, ikramiye, zam veya aynı mahiyetteki ödemeler gelir vergisinden tamamen istisna tutuluyordu. Bu nedenle birçok havayolu şirketi kanuni düzenlemelerin müsaade ettiği ölçüde vergiden kaçınma mekanizması olarak uçuş personeline düşük sabit maaş, yüksek tazminat ve prim ödemeleri sistemini uygulamaktaydı. Yeni düzenlemenin ardından "Uçuş ücretlerinde %85'lik istisna %70'e düşürüldü" benzeri haberler bu uygulamanın çok sık uygulandığı hatta piyasada genel bir uygulama haline geldiğini göstermektedir.

Uçuş personeline yapılan ödemelerde kanuni bir boşluk bulunması nedeniyle ciddi vergi kayıpları söz konusu olduğundan uçuş personeline yapılan tüm ödemelerin ücret mahiyetinde değerlendirileceği ve ilgili personele ödenen aylık ücretlerin gerçek safi değerinin %70'inin vergiden istisna edileceği yönünde düzenleme yapılmıştır.

Yapılan düzenleme sonrasında uygulamada, personele yapılan ödemelerin ne şekilde vergilendirileceği, %70'lik istisnasının hangi ücrete uygulanacağı, personele eskiden olduğu gibi tazminat ödenmesinin mümkün olup olmayacağı, personele uçuş harici yapılan ödemelerin istisnaya etkisi gibi birçok konuda tereddüt ortaya çıkmıştır.

Yeni düzenlemeye göre, uçuş personeline yapılan tüm ödeme kalemlerinin ücret olarak değerlendirilerek ilgili hizmet erbabının bordrosunda gösterilmesi gerekmektedir. Bordroda yer alan brüt ücret tutarının GVK'nın 63. maddesi uyarınca aşağıda detayına yer verdiğimiz ücretin gerçek safi değerinin tespitinde indirilecek giderlerin düşülmesinin ardından bulunan tutarın %70'lik kısmı vergiden müstesna tutulacak kalan kısım ise ödemenin çeşitliliği dikkate alınmaksızın vergiye tabi tutulacaktır.

GVK'nın 63. maddesine göre, ücretin gerçek safi değerinin tespitinde aşağıdaki indirimlerin yapılması mümkün bulunmaktadır.

  • 657 sayılı Devlet Memurları Kanunu'nun 190'ıncı maddesi uyarınca yapılan kesintilerle, Ordu Yardımlaşma Kurumu ve benzeri kamu kurumları için yapılan kanuni kesintiler,
  • Kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanunu'nun geçici 20'nci maddesinde belirtilen sandıklara ödenen aidat ve primler,
  • Sigortanın Türkiye'de kâin ve merkezi Türkiye'de bulunan bir emeklilik veya sigorta şirketi nezdinde akdedilmiş olması şartıyla; ücretlinin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait hayat sigortası poliçeleri için hizmet erbabı tarafından ödenen primlerin %50'si ile ölüm, kaza, sağlık, hastalık, engellilik, işsizlik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta poliçeleri için hizmet erbabı tarafından ödenen primler,
  • Çalışanlar tarafından ilgili kanunlarına göre, sendikalara ödenen aidatlar,

Buna göre uçuş personeline baz maaş, tazminat, zam, giyim yardımı, uçuş hakkı, güleryüz tazminatı, iyi hizmet ödülü vb. her ne ad altında ödeme yapılırsa yapılsın yapılan ödemenin mahiyetinin önemi bulunmaksızın personele ücret mahiyetinde yapılan ödeme tutarları üzerinden istisna tutarın hesaplanması gerekmektedir. Diğer bir ifade ile personele yapılan ödeme çalışma ücreti, uçuş tazminatı vb. adlar altında detaylandırılsın ya da detaylandırılmasın istisna tutarın tespitinde personele ilgili ayda yapılan toplam ödeme tutarının dikkate alınmasının uygun olacağı kanaatindeyiz.

III. İSTİSNADAN FAYDALANMASI MÜMKÜN OLAN PERSONELLER

Konuya ilişkin Tebliğ düzenlemesinde, Türk Hava Kurumu veya kanuni veya iş merkezi Türkiye'de bulunan müesseselerde görevli olmakla birlikte hava aracının sevk ve idaresiyle görevli pilotlar ile uçuş esnasında uçak içinde hizmet veren yetkili sivil havacılık otoritesince sertifikalandırılmış kabin memurları dışındaki diğer personelin yetkili sivil havacılık otoritesince sertifikalandırılmış veya uçak içinde hizmet veriyor olsa dahi bu istisnadan yararlanamayacağı belirtilmiştir.

Uçağın kalkış ya da inişinden önce uçağın temizliği, bakımı, onarımı ile görevli hizmet erbabının uçuşla doğrudan ilgisi bulunmadığından bu hizmet erbabına yapılan ödemeler üzerinden istisna uygulanması mümkün olmayacaktır.

Diğer taraftan uçuş hizmetlerinde görev alan kabin memuru ya da pilotların eğitim, kurum içi toplantı vb. nedenlerle uçuş gerçekleştirmedikleri günler için esasen söz konusu hizmet erbabının eğitim ya da toplantıya katılım amacının uçuş hizmetleri olduğu dikkate alındığında ödenen ücretlerin istisna uygulamasına konu edilmesinde sakınca bulunmayacağı kanaatindeyiz.

SONUÇ

Yukarıda açıkladığımız üzere eskiden tazminat, prim, ikramiye vb. ödeme kalemleri yapılarak %85'lere varan oranlarda vergi indirimleri uygulanmasının önüne geçme amacıyla getirilen yeni düzenleme ile birlikte 01.02.2019 tarihinden itibaren kamu kurum ve kuruluşları hariç Türk Hava Kurumu veya kanuni veya iş merkezi Türkiye'de bulunan müesseselerde uçuş maksadıyla görevlendirilen, hava aracının sevk ve idaresiyle görevli pilotlar ile uçuş esnasında uçak içinde hizmet veren yetkili sivil havacılık otoritesince sertifikalandırılmış kabin memurlarına ödenen aylık ücretin gerçek safi değerinin %70'i gelir vergisinden istisna edilecektir.

İstisna uygulamasında özellik arz eden ve göz ardı edilmemesi gereken temel husus, istisnanın, kamu kurum ve kuruluşları hariç Türk Hava Kurumu veya kanuni veya iş merkezi Türkiye'de bulunan müesseselerde uçuş maksadıyla görevlendirilen hava aracının kontrolü ile görevli pilotlar ve uçuş esnasında uçak içinde hizmet veren yetkili sivil havacılık otoritesince sertifikalandırılmış kabin memurlarına yönelik olduğudur. Türk Hava Kurumu veya kanuni veya iş merkezi Türkiye'de bulunan müesseselerde görevli olmakla birlikte belirtilen görevliler dışındaki diğer personel, yetkili sivil havacılık otoritesince sertifikalandırılmış veya uçak içinde hizmet veriyor olsa da bu istisnadan yararlanamayacaktır. Bu nedenle istisna uygulamasında yasal düzenlemeler dikkate alınarak işlem gerçekleştirilmesi yararlı olacaktır, aksi takdirde olası bir incelemede eleştiri konusu yapılabilecektir.

The content of this article is intended to provide a general guide to the subject matter. Specialist advice should be sought about your specific circumstances.